1.2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 CAMBIO DE CRITERIO DE LA AEAT<\/strong><\/p>\nTal como se indicaba en el apartado anterior, en caso de que se de una utilizaci\u00f3n mixta del veh\u00edculo, solo proceder\u00e1 imputar retribuci\u00f3n en especie al trabajador en la medida en que \u00e9ste tenga la facultad de disponer del veh\u00edculo para fines particulares. Es decir, tras realizar el c\u00e1lculo de la valoraci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en especie en base a lo dispuesto en la normativa, habr\u00e1 que imputar esa retribuci\u00f3n en especie en proporci\u00f3n a la facultad que tiene el contribuyente de disponer del veh\u00edculo para fines particulares.<\/p>\n
Es en este punto donde opera el cambio de criterio de la AEAT. El nuevo criterio de la AEAT supera la presunci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 95.Tres.2\u00aa de la Ley 37\/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido (criterio conservador: afectos a la actividad empresarial al 50%) a efectos del IVA y la pr\u00e1ctica habitual de las empresas hasta ahora que imputa 5\/7 partes como de uso laboral, al considerar que la disponibilidad para fines particulares se limita a los fines de semana.<\/p>\n
El nuevo criterio tiene en cuenta, para trabajadores y directivos, el tiempo anual que no corresponde a la jornada laboral de los trabajadores. Para ello se tienen en cuenta las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable a la empresa y el tiempo de disponibilidad para los trabajadores, concretado en fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de la jornada de trabajo en d\u00edas laborables.<\/strong><\/p>\nAs\u00ed, a modo de ejemplo, para un supuesto de cesi\u00f3n de uso de veh\u00edculo que no es propiedad del empleador y de uso mixto (habitualmente, veh\u00edculo en r\u00e9gimen de renting), de cara a determinar la valoraci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en especie a imputar al trabajador, se deber\u00e1 realizar el siguiente c\u00e1lculo:<\/p>\n
\n- Valor de mercado del veh\u00edculo si fuese nuevo (incluidos gastos y tributos inherentes a la adquisici\u00f3n) X <\/strong>20% X <\/strong>(horas de disponibilidad para uso privado del veh\u00edculo \/ n\u00famero de horas anuales totales).<\/li>\n<\/ul>\n
Las horas de disponibilidad para uso privado del veh\u00edculo vendr\u00e1n determinadas por el siguiente c\u00e1lculo: n\u00famero de horas anuales totales –<\/strong> horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable. Atendiendo a las horas laborables previstas en la mayor\u00eda de los convenios colectivos, como regla general, el tiempo de uso privado del veh\u00edculo \u00a0se sit\u00faa en torno al 80% aproximadamente (uso laboral aproximado = 20% aprox.).<\/p>\nA nuestro juicio, esta forma de c\u00e1lculo, que da lugar a porcentajes de uso particular cercanos al 80%, lleva a resultados que podr\u00edan considerarse sesgados (claramente a favor de la Administraci\u00f3n Tributaria) e irreales. La Nota pretende vaciar de contenido la presunci\u00f3n de afectaci\u00f3n al 50% prevista en el art\u00edculo 95.Tres.2\u00aa de la Ley 37\/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido. Asimismo, se pueden encontrar argumentos adicionales para discutir el criterio de la AEAT en el \u00e1mbito del IVA en la jurisprudencia del TJUE.<\/p>\n
Habr\u00e1 que estar muy atentos al criterio jurisprudencial que en un futuro pueda adoptar el Tribunal Supremo sobre esta materia, sobre la que a\u00fan no se ha pronunciado.<\/p>\n
Por otro lado, una cuesti\u00f3n de gran relevancia es el impacto que puede tener para la empresa una incorrecta valoraci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en base al criterio de disponibilidad en caso de uso mixto. Para el supuesto de que la retribuci\u00f3n en especie imputada al trabajador sea inferior a la que hubiese correspondido en caso de haberse \u00a0calculado conforme a los criterios expuestos por la AEAT, se estar\u00eda incurriendo en un defecto retenciones. Concretamente, se estar\u00edan ingresando incorrectamente (por debajo del importe correcto) las retenciones a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas de los trabajadores. Esta cuesti\u00f3n abre la posibilidad de que la AEAT <\/strong>requiera el pago de las retenciones dejadas de ingresar, con la correspondiente sanci\u00f3n, que puede oscilar entre el 50% y el 150% del importe dejado de ingresar <\/strong>(art\u00edculo 191 de la Ley 58\/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria). De manera que es importante adecuar el c\u00e1lculo de la retribuci\u00f3n en especie para el caso de veh\u00edculos de uso mixto al criterio expuesto por la AEAT en la reciente nota publicada por la misma.<\/p>\n2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 CONSIDERACI\u00d3N DE LA CESI\u00d3N COMO PRESTACI\u00d3N ONEROSA O GRATUITA A EFECTOS DEL IVA<\/strong><\/p>\nOtra cuesti\u00f3n que ha resultado problem\u00e1tica durante los \u00faltimos a\u00f1os ha sido la determinaci\u00f3n de si la cesi\u00f3n por parte de la empresa del veh\u00edculo a su empleado, por la parte de uso particular, debe tener la consideraci\u00f3n de prestaci\u00f3n de servicios onerosa a efectos del IVA, y por lo tanto, sujeta a este impuesto.<\/p>\n
La AEAT se remite a la Sentencia del TJUE de 20 de enero de 2021, asunto C-288\/19, que ha aportado claridad en relaci\u00f3n con esta cuesti\u00f3n. El TJUE concluye que no puede considerarse una prestaci\u00f3n de servicios onerosa la cesi\u00f3n de un veh\u00edculo a un empleado cuando este trabajador no efect\u00faa ning\u00fan pago al empleador o no renuncia a una parte del salario u a otras ventajas por dicho veh\u00edculo.<\/strong><\/p>\nAsimismo, la AEAT concluye en la Nota que la cesi\u00f3n de un veh\u00edculo al trabajador podr\u00e1 considerarse prestaci\u00f3n onerosa a efectos del IVA cuando \u201cel trabajador satisfaga una renta a favor del empresario por la cesi\u00f3n del veh\u00edculo, ya sea en dinero, ventaja o renuncia de derechos valuable econ\u00f3micamente\u201d.<\/p>\n
3.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 DEDUCIBILIDAD DE LAS CUOTAS SOPORTADAS DE IVA<\/strong><\/p>\nAsimismo, la AEAT hace hincapi\u00e9 en el hecho de que la deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisici\u00f3n de los veh\u00edculos cedidos a los empleados est\u00e1 condicionada a que el veh\u00edculo se encuentre afecto a una actividad sujeta al IVA, tomando en consideraci\u00f3n el grado efectivo de utilizaci\u00f3n que, en la pr\u00e1ctica, puede ser superior o inferior al establecido como presunci\u00f3n en la Ley de IVA.<\/p>\n
As\u00ed, tomando en consideraci\u00f3n todo lo indicado anteriormente (onerosidad y afectaci\u00f3n para el caso de veh\u00edculos de uso mixto), la AEAT determina que el veh\u00edculo cedido al trabajador se encuentra totalmente afecto a la actividad econ\u00f3mica, si la parte no destinada a uso laboral debe entenderse que se cede de forma onerosa<\/strong> (de acuerdo con lo indicado anteriormente), deveng\u00e1ndose por esta parte un IVA al tipo general (afecto al 100%, a la actividad empresarial y a la de cesi\u00f3n del veh\u00edculo).<\/strong> Por otro lado, si la cesi\u00f3n para uso particular se produce a t\u00edtulo gratuito, la afectaci\u00f3n del bien ser\u00e1 parcial y la deducci\u00f3n del IVA soportado depender\u00e1 exclusivamente del porcentaje destinado a la actividad econ\u00f3mica<\/strong>, excluy\u00e9ndose, por tanto, el porcentaje (en atenci\u00f3n al grado de disponibilidad para uso privativo) correspondiente a la cesi\u00f3n gratuita del veh\u00edculo al empleado. En este \u00faltimo caso, se puede aplicar la presunci\u00f3n del art\u00edculo 95.Tres.2\u00aa de la Ley de IVA.<\/p>\nEn caso de que se trate de un veh\u00edculo \u00edntegramente destinado al uso particular del empleado, concurriendo la nota de onerosidad en los t\u00e9rminos expresados, el veh\u00edculo queda \u00edntegramente afecto a una actividad econ\u00f3mica sujeta al impuesto (actividad de cesi\u00f3n del bien) y no exenta, tributando al tipo general del impuesto.<\/p>\n
De manera que, teniendo en cuenta la efectiva afectaci\u00f3n del bien a la actividad econ\u00f3mica (depende del car\u00e1cter oneroso o no de la cesi\u00f3n), el sujeto pasivo podr\u00e1 deducir el IVA soportado en la adquisici\u00f3n, importaci\u00f3n, arrendamiento o cesi\u00f3n de uso.<\/p>\n
4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 AUTOCONSUMO DE SERVICIOS<\/strong><\/p>\nEn base a los criterios indicados, la AEAT aclara que en aquellos supuestos en los que el sujeto pasivo ha deducido el IVA soportado en la adquisici\u00f3n del veh\u00edculo (se debe entender por la parte de uso privativo) y, con posterioridad, cede el veh\u00edculo a t\u00edtulo gratuito al trabajador, se produce una prestaci\u00f3n de servicios calificada como autoconsumo sujeto al IVA, en virtud del art\u00edculo 12.3 de la Ley de IVA.<\/p>\n
Por el lado contrario, si en la adquisici\u00f3n del veh\u00edculo, el sujeto pasivo no ha deducido el IVA soportado y, con posterioridad, se produce la cesi\u00f3n del veh\u00edculo a t\u00edtulo gratuito, se tratar\u00eda de un autoconsumo no sujeto al IVA seg\u00fan lo dispuesto en el art\u00edculo 7.7 de la Ley de IVA.<\/p>\n
5.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 BASE IMPONIBLE A EFECTOS DEL IVA Y DEL IRPF<\/strong><\/p>\nEn \u00faltimo lugar, la AEAT especifica que, a pesar de que el grado de disponibilidad y afectaci\u00f3n a la actividad econ\u00f3mica coincide en sede del IVA y del IRPF, la base imponible debe determinarse conforme a la normativa propia de cada tributo.<\/strong><\/p>\nA efectos del IVA la base imponible debe coincidir con el valor de mercado de la cesi\u00f3n, ya que la operaci\u00f3n se produce entre partes vinculadas y concurren las circunstancias previstas en el art\u00edculo 79. Cinco de la Ley de IVA, al no tener el destinatario (trabajador) el derecho a la deducci\u00f3n del IVA soportado.<\/p>\n
Por otro lado, para determinar la renta en especie a efectos del IRPF, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el art\u00edculo 43.1.1\u00ba.b) de la LIRPF.<\/p>\n
En cualquier caso, la base de la retribuci\u00f3n en especie o la base imponible del IVA debe modularse en funci\u00f3n del porcentaje de disponibilidad para el uso privado.<\/p>\n
6.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 CONCLUSIONES<\/strong><\/p>\nComo conclusiones a lo indicado anteriormente se deben destacar las siguientes:<\/p>\n
\n- El denominado criterio de disponibilidad para uso privado <\/strong>en IVA e IRPF tiene una incidencia especial en la determinaci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en especie cuando la empresa cede un veh\u00edculo a los empleados para uso mixto (fines de la empresa y fines particulares).<\/li>\n
- Una vez determinada la valoraci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en especie en base a lo dispuesto en la normativa, esta se deber\u00e1 imputar al contribuyente en la medida \u00a0en que \u00e9ste tenga la facultad de disponer del veh\u00edculo para fines particulares, \u00a0con independencia de que exista o no una utilizaci\u00f3n efectiva para dichos fines. Es decir, se deber\u00e1 imputar de manera proporcional a la facultad de disposici\u00f3n sobre el veh\u00edculo para fines particulares, no en base al uso efectivo del mismo (kil\u00f3metros recorridos, tiempo de uso.).<\/strong><\/li>\n
- Hasta ahora, la determinaci\u00f3n de la facultad de disposici\u00f3n se hac\u00eda en base a lo dispuesto en el art\u00edculo 95.Tres.2\u00aa de la Ley de IVA (criterio conservador: afectos a la actividad empresarial al 50%) a efectos del IVA o en base a la pr\u00e1ctica habitual de las \u00a0empresas hasta ahora que imputa 5\/7 partes como de uso laboral, al considerar que la disponibilidad para fines particulares se limita a los fines de semana. El nuevo criterio de la AEAT establece que deber\u00e1 hacerse en base a las horas laborables previstas en el convenio colectivo aplicable a la empresa y el tiempo de disponibilidad para los trabajadores, concretado en fines de semana, festivos, vacaciones y el horario fuera de la jornada de trabajo en d\u00edas laborables.<\/strong><\/li>\n
- El correcto c\u00e1lculo e imputaci\u00f3n de la retribuci\u00f3n en especie es importante, entre otras cuestiones, debido a que un defecto en el ingreso de las retenciones del IRPF puede implicar que la AEAT exija el pago de las retenciones dejadas de <\/strong>ingresar junto con la correspondiente sanci\u00f3n.<\/strong><\/li>\n
- La cesi\u00f3n del veh\u00edculo al trabajador por la parte de uso particular se entiende realizada a t\u00edtulo oneroso si el trabajador satisface una renta al empleador<\/strong>, ya sea en dinero, ventaja o renuncia de derechos valuable econ\u00f3micamente. En ese caso, debe tener la consideraci\u00f3n de prestaci\u00f3n de servicios onerosa a efectos del IVA, por lo tanto, est\u00e1 sujeta a este impuesto.<\/li>\n
- La deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisici\u00f3n, importaci\u00f3n, arrendamiento o cesi\u00f3n de uso de los veh\u00edculos cedidos a los empleados est\u00e1 condicionada a que el veh\u00edculo se encuentre afecto a una actividad sujeta al IVA<\/strong>, tomando en consideraci\u00f3n el grado efectivo de utilizaci\u00f3n<\/strong> que, en la pr\u00e1ctica, puede ser superior o inferior al establecido como presunci\u00f3n en la Ley de IVA.<\/li>\n
- A pesar de que el grado de disponibilidad y afectaci\u00f3n a la actividad econ\u00f3mica coincide en sede del IVA y del IRPF, la base imponible debe determinarse conforme a la normativa propia de cada tributo.<\/strong><\/li>\n<\/ul>\n
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La tributaci\u00f3n de la cesi\u00f3n de veh\u00edculos a empleados ha sido tradicionalmente, y sigue siendo, objeto de innumerables controversias con la Administraci\u00f3n Tributaria, lo que ha generado multitud de pronunciamientos jurisprudenciales y administrativos, tanto en relaci\u00f3n con el Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido, como con el Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas a efectos del ingreso a cuenta sobre la retribuci\u00f3n en especie por el uso privado del veh\u00edculo.<\/p>\n","protected":false},"featured_media":28064,"template":"","tipo_articulo":[3181],"ambito_geografico":[],"boletin":[4414],"class_list":["post-29391","noticias_boletin","type-noticias_boletin","status-publish","has-post-thumbnail","hentry","tipo_articulo-articulo-de-opinion","boletin-diciembre-2023"],"acf":[],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/noticias_boletin\/29391","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/noticias_boletin"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/types\/noticias_boletin"}],"wp:featuredmedia":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/media\/28064"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=29391"}],"wp:term":[{"taxonomy":"tipo_articulo","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/tipo_articulo?post=29391"},{"taxonomy":"ambito_geografico","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/ambito_geografico?post=29391"},{"taxonomy":"boletin","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.lksnext.com\/es\/wp-json\/wp\/v2\/boletin?post=29391"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}